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Dieses Schreiben ersetzt das Anwendungsschreiben vom 23. Oktober 2017 BStBl 2017 I S. 1432) und ist in Bezug auf die Änderungen durch das Zweite Corona-Steuerhilfegesetz vom 29. Juni 2020 (BGBl 2020 I S. 1512) und das Jahressteuergesetz 2020 vom 21. Dezember 2020 (BGBl 2020 I S. 3096) für Veranlagungszeiträume ab 2020, im Übrigen in allen noch offenen Fällen anzuwenden.

Das BMF hat zur Anpassung der Grundbesitzbewertung durch das JStG 2022 Stellung genommen und betont, dass es sich bei der Anpassung der Vorschriften der Grundbesitzbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer sowie der Grunderwerbsteuer an die Immobilienwertermittlungsverordnung nicht um steuererhöhende Maßnahmen handelt. Hintergrund: Mit dem Jahressteuergesetz 2022 werden in verschiedenen Bereichen des Steuerrechts gesetzliche Regelungen getroffen, die u.a. in Reaktion auf aktuelle Rechtsprechung erforderlich sind. Dazu zählt auch die Anpassung der Vorschriften der Grundbesitzbewertung für die Erbschaft- und Schenkungsteuer sowie die Grunderwerbsteuer. Dem BMF zufolge geht es um die Anpassung von Werten für ein Auffangverfahren, das nur in bestimmten Fällen ersatzweise bei der Bewertung angewendet wird. Niedrigere Werte könnten unverändert nachgewiesen werden. Unabhängig davon würden persönliche Freibeträge bei der Erbschaftsteuer sowie Möglichkeiten zur steuerfreien Nutzung einer Wohnung für Kinder nach einem Erbfall unverändert gelten. Hierzu führt das BMF weiter aus: Nach der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom 7. November 2006 (1 BvL 10/02, BStBl II 2007, 192) zur Verfassungsmäßigkeit der Erbschaftsteuer muss die Bewertung des anfallenden Vermögens bei der Ermittlung der erbschaftsteuerlichen Bemessungsgrundlage wegen der dem geltenden Erbschaftsteuerrecht zugrunde liegenden Belastungsentscheidung des Gesetzgebers, den durch Erbfall oder Schenkung anfallenden Vermögenszuwachs zu besteuern, einheitlich am gemeinen Wert als dem maßgeblichen Bewertungsziel ausgerichtet sein. Die Bewertungsmethoden müssen gewährleisten, dass alle Vermögensgegenstände in einem Annäherungswert an den gemeinen Wert erfasst werden. Durch das Erbschaftsteuerreformgesetz 2008 wurde die Grundbesitzbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer daher in enger Anlehnung an die anerkannten Vorschriften der Verkehrswertermittlung auf der Grundlage des Baugesetzbuchs grundlegend reformiert. Mit der Anpassung der Vorschriften der Grundbesitzbewertung an die ImmoWertV 2021 im Wege des Jahressteuergesetzes 2022 wird insbesondere sichergestellt, dass die von den Gutachterausschüssen für Grundstückswerte auf der Grundlage der ImmoWertV 2021 ermittelten sonstigen für die Wertermittlung erforderlichen Daten unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Modellkonformität weiterhin bei der Grundbesitzbewertung sachgerecht angewendet werden können. Das verfassungsrechtlich gebotene Bewertungsziel gemeiner Wert bleibt durch die beabsichtigten Änderungen unberührt. Das Sachwertverfahren nach den §§ 189 -191 BewG wird weitgehend lediglich als Auffangverfahren herangezogen. Das ist u.a. der Fall, wenn für Ein- und Zweifamilienhäuser sowie für Wohnungs- und Teileigentum das Vergleichswertverfahren mangels Vergleichspreisen oder Vergleichsfaktoren nicht anwendbar ist oder wenn sich für Geschäftsgrundstücke und gemischt genutzte Grundstücke auf dem örtlichen Grundstücksmarkt keine übliche Miete ermitteln lässt und damit das Ertragswertverfahren nicht angewendet werden kann. Im Sachwertverfahren sind nach § 191 S. 1 BewG-E unverändert vorrangig die von den Gutachterausschüssen ermittelten Sachwertfaktoren anzuwenden. Nur wenn derartige Sachwertfaktoren nicht zur Verfügung stehen, sind gem. § 191 S. 2 BewG-E weiterhin – ersatzweise – die in der Anlage 25 zum BewG bestimmten Wertzahlen anzuwenden, die im Wege des Jahressteuergesetzes 2022 an die aktuellen Marktverhältnisse angepasst werden. Die Anwendung der typisierten durchschnittlichen Wertzahlen kann im Vergleich zu den örtlichen Marktverhältnissen zu niedrigeren oder höheren Werten führen. Die Möglichkeit zum Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts bleibt unberührt. Neben den persönlichen Freibeträgen, derzeit u. a. 400.000 Euro pro Kind, bleibt die Regelung zur Steuerbefreiung für Familienheime nach § 13 Absatz 1 Nummer 4c ErbStG unverändert. Danach ist bei Erwerben von Todes wegen eine vom Erblasser bislang zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung in einem Ein-, Zwei oder Mehrfamilienhaus steuerfrei, wenn Erwerber ein Kind ist oder mehrere Kinder sind, diese die Wohnung unverzüglich zu eigenen Wohnzwecken nutzen und soweit die Wohnfläche 200 Quadratmeter nicht übersteigt.

Ein Mobilheim ist ein anderes Wirtschaftsgut i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Als Gebäude (im bewertungsrechtlichen Sinne) wird es nicht von § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG privilegiert. Die Norm ist auf Gegenstände des täglichen Gebrauchs in Gestalt von beweglichen Wirtschaftsgütern gerichtet (BFH, Urteil v. 24.5.2022 - IX R 22/21; veröffentlicht am 24.11.2022). Hintergrund: Nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG sind private Veräußerungsgeschäfte auch Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt. Es handelt sich um einen Auffangtatbestand (Wernsmann in KSM, EStG, § 23 Rz B 58; BeckOK EStG/Trossen, 12. Ed. [1.3.2022], EStG § 23 Rz 199). Ausgenommen sind Veräußerungen von Gegenständen des täglichen Gebrauchs (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG). Bei Wirtschaftsgütern i.S. von § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG, aus deren Nutzung als Einkunftsquelle zumindest in einem Kalenderjahr Einkünfte erzielt werden, erhöht sich der Zeitraum auf zehn Jahre (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 4 EStG).

Die Beschränkung der Auszahlung festgesetzten Kindergelds durch § 70 Abs. 1 Satz 2 EStG ist verfassungsrechtlich unbedenklich (BFH, Beschluss v. 22.9.2022 - III R 21/21; veröffentlicht am 17.11.2022). Hintergrund: Die Vorschrift des § 70 Abs. 1 Satz 2 EStG ist nach § 52 Abs. 50 EStG auf nach dem 18.07.2019 eingehende Anträge auf Kindergeld anzuwenden. Sie regelt, dass festgesetztes Kindergeld rückwirkend nur für sechs Monate vor Beginn des Monats ausgezahlt wird, in dem der Antrag eingegangen ist.

Beginnt das Kind nach erfolgreich abgeschlossenem Medizinstudium ein Dienstverhältnis an einer Klinik, das als Vorbereitungszeit zur Erlangung der Facharztqualifikation dient, ist ein Kindergeldanspruch während dieses Dienstverhältnisses mangels Vorliegens einer Berufsausbildung i. S. des § 63 Abs. 1 Satz 2 i. V. mit § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG ausgeschlossen, wenn bei einer Gesamtbetrachtung des Dienstverhältnisses der Erwerbscharakter und nicht der Ausbildungscharakter im Vordergrund steht (BFH, Urteil v. 22.9.2022 - III R 40/21; veröffentlicht am 10.11.2022).

Setzt die Familienkasse in einem gegen einen Kindergeldaufhebungsbescheid gerichteten Klageverfahren Kindergeld für den vom Aufhebungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung erfassten Regelungszeitraum fest, wird dieser Änderungsbescheid gem. § 68 Satz 1 FGO zum Gegenstand des Verfahrens und lässt die Klagebefugnis entfallen (BFH, Urteil v. 22.9.2022 - III R 23/21; veröffentlicht am 3.11.2022).

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in seiner Entscheidung vom 09.06.2022 (VI R 26/20) dazu Stellung genommen, wie Taxikosten als Fahrtkosten für die Fahrt von der Wohnung zur ersten Tätigkeitsstätte anzusetzen sind, und hat damit seine Grundsätze für Fahrtkosten weiter konkretisiert. Sachverhalt im Besprechungsfall Der Kläger K konnte ein Kfz krankheitsbedingt nicht selbst fahren. Daher legte er die Fahrten zur Arbeitsstätte mit dem Taxi zurück. Die dadurch entstandenen Kosten machte er als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend. Das Finanzamt (FA) erkannte die Kosten aber lediglich in Höhe der einfachen Entfernungspauschale an. Das Finanzgericht gab dem K Recht, der BFH folgte aber der Auffassung des FA. Begründung im Besprechungsfall Zur Abgeltung der Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte ist für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die erste Tätigkeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte von (in den Streitjahren) 0,30 € anzusetzen, soweit der Arbeitnehmer nicht einen eigenen oder ihm zur Nutzung überlassenen Kraftwagen nutzt. Dabei können Aufwendungen für die Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel auch angesetzt werden, soweit sie den im Kalenderjahr insgesamt als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag übersteigen. Der Begriff des "öffentlichen Verkehrsmittels" ist im Gesetz nicht definiert. Der Wortlaut ist für den BFH nicht eindeutig. Insbesondere lässt sich aus dem Umstand, dass die Beförderung von Personen mit Kfz im Gelegenheitsverkehr (etwa mit einem Taxi) genehmigungspflichtig ist, nicht schließen, dass das Taxi als öffentliches Verkehrsmittel i.S.d. § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG anzusehen ist. Aus der Entstehungsgeschichte sowie dem Sinn und Zweck der Vorschriften ergibt sich für den BFH vielmehr, dass unter die Bezeichnung gem. § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG lediglich öffentliche Verkehrsmittel im Linienverkehr fallen. Der Gesetzgeber verfolgte mit dem Fahrtkostenabzug einen Lenkungszweck, der für eine Beschränkung des Abzugs der Fahrtkosten auf die Entfernungspauschale auch bei Nutzung eines Taxis spricht: Hier wird (wie bei der Nutzung eines eigenen Pkw) der Fahrtablauf individuell gestaltet, d.h., Fahrtzeit und -ziel sind frei bestimmbar, und häufig wird lediglich ein Einzelfahrgast befördert. Zudem steht auch im Fall der Bildung von Fahrgemeinschaften unter Benutzung eines Taxis jedem Fahrgast für seine Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte die Entfernungspauschale zu. Die Fahrtkosten bei der Nutzung eines Taxis werden damit ebenso behandelt wie Fahrtkosten für die Nutzung eines sonstigen (privaten) Pkw. Aus dem vom Gesetzgeber verfolgten Lenkungszweck folgt daher nicht, Aufwendungen für die mit einem Taxi zurückgelegten Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte wie bei der Nutzung von öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr in voller Höhe ohne Begrenzung auf die Entfernungspauschale zum Werbungskostenabzug zuzulassen. Folglich handelt es sich bei dem von K für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte gewählten Taxi nicht um ein öffentliches Verkehrsmittel. Da die Behinderung des K nicht das für die Fahrtkosten relevante Maß überschritt, wies der BFH die Klage ab.

Die Überführung eines Wirtschaftsguts vom Betriebsvermögen in das Privatvermögen ist keine Anschaffung i.S. des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG (BFH, Urteil v. 3.5.2022 - IX R 7/21; veröffentlicht am 20.10.2022). Hintergrund: Aufwendungen, die durch die Absicht veranlasst sind, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen (§ 21 Abs. 1 EStG), sind dann nicht als Werbungskosten sofort abziehbar (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG), wenn es sich um Anschaffungs- oder Herstellungskosten handelt. In diesem Fall sind sie nur im Rahmen der AfA zu berücksichtigen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 Abs. 1, 4 und 5 EStG). Welche Aufwendungen zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten zählen, bestimmt sich auch für die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 255 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 1 des Handelsgesetzbuchs (HGB). Danach sind Anschaffungskosten die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebs-bereiten Zustand zu versetzen, ferner die Anschaffungsnebenkosten und nachträglichen Anschaffungskosten. Herstellungskosten sind Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstandes, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen. Satz 2 EStG auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen ohne die Umsatzsteuer 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen (anschaffungsnahe Herstellungskosten; s. u.a. BFH-Urteile v. 14.6.2016 - IX R 25/14, BStBl II 2016, 992, Rz 15 sowie IX R 15/15, BStBl II 2016, 996, Rz 8 ff.; Schießl, StuB 19/2016, 719). Diese Aufwendungen erhöhen die AfA-Bemessungsgrundlage (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG), sie sind nicht als Werbungskosten sofort abziehbar. Nicht zu diesen Aufwendungen gehören nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG die Aufwendungen für Erweiterungen i.S. des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB sowie Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen.

Wird eine Wohnung von mehreren Personen angemietet und nutzt ein Mieter einen Raum zur Einkünfteerzielung allein, sind die auf diesen Raum entfallenden Aufwendungen bei ihm in voller Höhe als Werbungskosten abzugsfähig, sofern der Nutzende Aufwendungen in mindestens dieser Höhe getragen hat (FG Düsseldorf, Urteil v. 9.9.2022 - 3 K 2483/20 E; Revision zugelassen). Sachverhalt: Der Kläger war als angestellter Vertriebsleiter tätig. Zum 1.1.2018 mietete er zusammen mit seiner Lebensgefährtin ein Einfamilienhaus mit einer Wohnfläche von 150 qm. Darin befanden sich u.a. zwei 15 qm große Zimmer, von denen das eine durch den Kläger und das andere durch seine Lebensgefährtin als Arbeitszimmer genutzt wurden. Für den Kläger bildete das Arbeitszimmer den Mittelpunkt seiner beruflichen Tätigkeit. In seiner Einkommensteuererklärung machte der Kläger Werbungskosten für ein Arbeitszimmer in Höhe von 2.661 € als Werbungskosten geltend. Dies entsprach 10 % der auf das Haus entfallenden Kosten. Das beklagte Finanzamt erkannte lediglich 50 % der Aufwendungen an, da die Kosten der Immobilie dem Kläger und seiner Lebensgefährtin jeweils zur Hälfte zuzurechnen seien. Daher könne der Kläger auch nur seine Hälfte der gezahlten Kosten als Werbungskosten abziehen. Der Kläger vertrat dagegen die Auffassung, dass er mit der auf ihn entfallenden Hälfte der Mietzahlungen die Alleinnutzung seines Arbeitszimmers finanziert habe und nicht die Aufwendungen für zwei Arbeitszimmer jeweils zur Hälfte. Das FG Düsseldorf gab der Klage statt: • Nach den Grundsätzen der Rechtsprechung des BFH zur Anmietung bzw. zum Erwerb einer Immobilie durch Ehegatten gilt Folgendes: Wird eine Wohnung von mehreren Personen angemietet und nutzt ein Mieter einen Raum zur Einkünfteerzielung allein, dann sind die auf diesen Raum entfallenden Aufwendungen bei ihm in voller Höhe als Werbungskosten abzugsfähig, sofern der Nutzende Aufwendungen in mindestens dieser Höhe getragen hat. • Dies gilt auch für Partner einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft. • Da sich der Kläger zu mehr als 2.661 € an den Kosten der gemeinsamen Wohnung beteiligt hat, kann er die gesamten Aufwendungen von 2.661 € als Werbungskosten abziehen. Hinweis: Der Senat hat die Revision zugelassen, da die Frage der Höhe des Werbungskostenabzugs in der Konstellation einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft bislang höchstrichterlich nicht entschieden ist. Der Volltext der Entscheidung ist auf der Homepage des FG Düsseldorf veröffentlicht.

Die Auszahlungsbegrenzung nach § 70 Abs. 1 Satz 2 EStG in der Fassung des SozialMissbrG ist nicht zu beanstanden (FG Schleswig-Holstein, Urteil v. 17.5.2022 - 4 K 110/21; Revision anhängig, BFH-Az. III R 27/22). Hintergrund: Nach § 70 Abs. 1 S. 2 EStG erfolgt die Auszahlung von festgesetztem Kindergeld rückwirkend nur für die letzten sechs Monate vor Beginn des Monats, in dem der Antrag auf Kindergeld eingegangen ist - auch wenn der Anspruch auf Kindergeld materiell-rechtlich bereits früher entstanden sein sollte. Die Norm ist nicht neu; die sog. „Auszahlungssperre“ fand sich früher in § 66 Abs. 3 EStG. Allerdings stellte der BFH fest, dass die Norm des § 66 Abs. 3 EStG systematisch dem Festsetzungsverfahren zuordenbar ist und vertrat daher die Auffassung, dass eine - dem Abrechnungsverfahren zuzuordnende - Auszahlungssperre dort keine Wirksamkeit entfalten könne. Als Reaktion darauf hat der Gesetzgeber die Norm des § 66 Abs. 3 EStG aufgehoben und mit dem Gesetz gegen illegale Beschäftigung und Sozialleistungsmissbrauch (SozialMissbrG, BGBl. 2019, 1066) in die Vorschrift des § 70 Abs. 1 Satz 2 EStG überführt. Die neue Vorschrift des § 70 Abs. 1 Satz 2 EStG - welche die Auszahlungssperre nunmehr dem „richtigen“ Erhebungsverfahren zuordnen soll - ist gem. § 52 Abs. 50 Satz 1 EStG auf Anträge anzuwenden, die nach dem 18.07.2019 eingegangen sind. Hierzu führten die Richter des FG Schleswig-Holstein weiter aus: • Die Anwendbarkeit des § 70 Abs. 1 Satz 2 EStG ist bereits in der finanzgerichtlichen Rechtsprechung bestätigt worden. • Durchgreifende (etwa verfassungsmäßige) Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Norm wurden nicht erkannt (vgl. FG Niedersachsen, Urteil v. 11.5.2021 - 12 K 246/20; FG Nürnberg, Urteil v. 28.7.2021 - 3 K 1589/20; FG Münster, Urteil v. 21.5.2021 - 4 K 3164/20); höchstrichterliche Rechtsprechung liegt zu dem Thema noch nicht vor (anhängige Verfahren beim BFH unter den Az. III R 21/21 und III R 28/21). • Der Senat schließt sich der o.g. Rechtsprechung an. Hinweis: Gegen das Urteil ist Revision eingelegt worden, so dass beim BFH nunmehr unter dem Aktenzeichen III R 27/22 ein weiteres Verfahren zu dieser Thematik anhängig ist.